中國個人所得稅法重大修改

中國全國人民代表大會常務委員會於2018年8月31日通過並公佈了《關於修改<中華人民共和國個人所得稅法>的決定》。修改後的《中華人民共和國個人所得稅法》（新個稅法）將於2019年1月1日正式生效，但新個稅法所規定的較高的工資薪金所得的基本減除費用標準和兩個經修改的超額累進稅率表則自2018年10月1日起實施。新個稅法的內容反映了《中華人民共和國個人所得稅法》自1980年頒佈生效以來個人所得稅（個稅）領域最重大的改革。

新個稅法的主要修改

 1.          稅收居民概念的引入

新個稅法首次正式將 “稅收居民” 的概念引入到個稅體系並且採用了國際通行的 “183天” 規則作為判斷在中國境內無住所的個人是否為稅收居民的標準。在中國境內有住所，或者無住所而在一個日曆年度內在中國居住累計滿183天的個人將會被視為中國稅收居民個人，其從中國境內外取得的全部收入均應依照個稅法規定繳納個稅。不符合前述兩項條件之一的個人為非居民個人，僅需要為其從中國境內取得的收入繳納中國的個稅。

由於新個稅法將區分上述兩類個稅納稅人的標準從現行個稅法的一年大幅降至183天，從而可能會令更多的非中國籍人士需要為其在中國境外所取得的收入繳納中國的個稅，因此，該等規定立即引起在中國工作或正考慮前往中國工作的外籍人士的廣泛關注。然而值得關注的是，在現行個稅法下的 “一年” 規則在執行過程中實際上已被個稅法的實施條例以及由國家稅務總局（國稅總局）頒佈的相關規定延長為 “五年” 規則，即在中國境內無住所的個人只有在中國連續居住滿五年以後才需要就其全球收入繳納中國的個稅。因此，該等 “183天” 規則是否將按字面規定執行，或者國務院和國稅總局是否會通過對該等條文進行解釋或者澄清以減少其潛在的巨大影響，目前尚有待觀察。

 2.          調整應稅所得項目 

新個稅法將現行個稅法下的十一個應稅所得項目減少至九個，並引入了 “綜合所得” 的概念。“綜合所得” 包括工資薪金、勞務報酬、稿酬和特許權使用費四項應稅所得。綜合所得項下的四項應稅所得需合併適用3% 到45% 的七級超額累進稅率計算應繳個稅。個體工商戶的生產、經營所得以及對企事業單位的承包經營、承租經營所得則合併為 “經營所得”，適用5% 到35% 的五級超額累進稅率計算個稅。現行個稅法下 “經國務院財政部門確定徵稅的其他所得” 則被刪除。相關部門目前尚未澄清及確認在新個稅法生效後，納稅人是否均不再需要就其在九個應稅所得項目以外的其它收入繳納個稅。

 3.          調整稅級和扣除項目

新個稅法調整了適用於綜合所得的超額累進稅率表的稅級，見下文。適用於經營所得的超額累進稅率表的稅級亦有調整。 

計算應稅所得的基本減除費用標準從僅適用於工資薪金的人民幣3,500元/月提高至適用於所有綜合所得的人民幣5,000元/月（即人民幣60,000元/年）。該等人民幣60,000元/年的基本減除費用標準同樣適用於中國籍及非中國籍人士。

新個稅法除提高了基本減除費用標準以外，還引入了專項附加扣除項目，包括子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息或住房租金、贍養老人等支出，但其具體範圍、標準和實施步驟尚待國務院確定。

工薪階層及部分中產納稅人有望受惠於上述調整，以降低其工資薪金收入的應繳個稅。但外籍人士則未必可從中受惠，因為有關部門可能會取消外籍員工在現行個稅法下可享受的附加扣除和免稅補貼項目，例如住房補貼、伙食補貼、洗衣費、其自身的語言訓練費和其子女教育等補貼。目前這部分的規定的去留尚有待澄清，但很可能所有人都將使用同樣的扣除標準，即新個稅法下的扣除項目將適用於所有員工，外籍員工不再享受特殊扣除和免稅補貼項目的待遇。

 4.          個稅年度匯算清繳

新個稅法要求居民個人取得綜合所得的，應按年計算個稅並在取得所得的次年3月1日至6月30日內辦理匯算清繳。但是綜合所得的付款人在向居民個人支付相關款項時，仍然負有為居民個人代扣代繳個稅的義務。個稅年度匯算清繳的具體手續和文件要求將由國務院和國稅總局制定。非中國稅收居民個人則仍然按照現行個稅法下的相關規則按月或按次繳納其綜合所得的個稅。

 5.          加強及改善對個稅的監管

新個稅法下有一些新的規定將有助於稅務部門改善其對個稅的徵收和管理。

(i)         每位個稅納稅人將有一個納稅人識別號（納稅人為中國籍的，其中國公民身份號碼為其納稅人識別號；納稅人為非中國籍的，由稅務部門賦予其納稅人識別號），這將有利於稅務部門追蹤納稅人的信息。

(ii)        中國籍的個人因移居境外注銷中國戶籍的，需要在注銷中國戶籍前辦理稅款清算。

(iii)       新個稅法引入了反避稅條款，允許稅務部門在下列情形中進行納稅調整：

• 個人與其關聯方之間的業務往來不符合獨立交易原則而減少應繳個稅，且無正當理由的。
• 居民個人單獨或與他人共同控制的、設立在避稅天堂的企業，無合理經營需要而對居民個人不作利潤分配或減少分配的。
• 個人實施其它不具有合理商業目的的安排而獲取不當稅收利益的。

(iv)       新個稅法納入了信息共享條款，要求相關的政府部門，例如公安、人民銀行、金融監督管理、社會保障等部門協助稅務部門確認納稅人的身份和金融賬戶信息，並為稅收征管目的向稅務部門提供相關信息。其中，相關的登記機構在辦理不動產轉移或股權變更登記時，應當查驗與該不動產轉移或股權交易相關的個稅完稅憑證。

我們的觀察 

1. 通過對稅級和扣除項目的調整，個稅納稅人的稅負，尤其是中低收入階層的稅負，在新個稅法施行後有望得以減輕。但是，由於勞務報酬、稿酬和特許權使用費將與工資薪金合併適用七級超額累進稅率，同時擁有工資薪金以及綜合所得項下的其它應稅項目收入的人群則可能需要繳交比現行個稅法下更多的個稅，因為在現行個稅法下，前述各項收入的個稅是分別計算的。
2. 由於 “183天” 規則的引入，在中國工作的非中國籍人士的應繳個稅可能會受到顯著的影響。雖然具體細節尚有待國務院和國稅總局進一步澄清和解釋，但中國政府似乎有意向在計算納稅人應稅所得的個稅時，對中國籍人士和非中國籍人士適用均一的規則，正如自2008年開始，中國政府對內資企業和外資企業統一適用《中華人民共和國企業所得稅法》（企業所得稅法）。自2019年開始，非中國籍人士可能不再享受現行個稅法特別向其提供的、關於計算其工資薪金應稅所得的附加扣除項目和免稅補貼項目。
3. 鑒於反避稅條款的引入，新個稅法還可能對在境外經營業務和/或擁有資產的中國高淨值人士造成一定的影響。同時，由於共同申報準則下中國與其他國家/地區的金融賬戶信息交換已於2018年9月開始進行，國稅總局將會掌握到更多關於中國公民在海外的收入/資產的信息，從而有利於其執行相關的個稅規定以及徵收個稅。
4. 新個稅法顯示出中國稅務部門的監管能力已大大提高。在現行個稅法下，中國稅務部門主要依賴企業（大部分為僱主）監管個稅稅源及徵收個稅（即企業作為付款人為作為收款人的個人代扣代繳個稅）。一些以往僅存在於企業所得稅法下的概念現在也被引入到新個稅法中，例如稅收居民、納稅人識別號、年度匯算清繳和反避稅條款。這些改變表明中國的稅務部門已積累相當的經驗，並有足夠的信心對個稅納稅人進行直接的監管。

前景展望 

在過去十年間，中國政府一直致力於各主要稅種例如企業所得稅和增值稅的改革。個稅是最後一個尚待改革的主要稅種。新個稅法將會對在中國的每位個稅納稅人造成重要的影響。國務院和國稅總局已經開始著手起草實施條例以及相關的配套措施以確保新個稅法可以在2019年順利實施。我們將會對這方面的立法進展保持密切的關注，並在新的個稅規定頒佈及未明確事項得以澄清之時提供更多具體可行的細節建議。

• 個稅納稅人應特別留意專項附加扣除以及年度匯算清繳的實施規定，從而既享受到稅收優惠，同時亦嚴格遵守新的法律要求。
• 正在中國工作或正考慮前往中國工作的非中國籍人士則需要跟進 “183天” 規則的官方解釋，並考慮需要就其全球所得在中國繳納個稅的可能性。
• 僱主需要熟悉扣除項目和工資薪金收入個稅申報/代扣代繳的實施規定，從而依法履行其為員工代扣代繳個稅的義務。跨國企業及有聘請外籍員工的外商投資企業則應考慮按照新個稅法及其實施規定，審閱及調整相關外籍員工的勞動和稅務安排。
• 在海外經營業務和/或擁有資產的中國的高淨值人士則需要重新評估其在新稅法下的稅務情況，必要時應為合規及避免潛在稅務風險之目的調整相關的業務和/或資產安排。

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Edwarde Webre (魏德華)

資深顧問律師 | 商業事務

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